Misurare le performance di un’impresa non significa semplicemente comprenderne i risultati, ma saperne cogliere anche le determinanti strategie chiave. In questo senso la misurazione delle performance implica la comprensione del paradigma strategia – azioni – risultati di un’impresa. Ciò vale anche per le strategie commerciali e per gli effetti che l’esercizio di una certa opzione decisionale in questo specifico ambito funzionale può avere sulle dinamiche di risultato. In area commerciale vi è, inoltre, una seconda premessa necessaria: spesso le strategie di vendita vengono associate a obiettivi di fatturato o di quota di mercato considerando questi come uniche variabili di risultato rilevanti. Tale approccio, tuttavia, risulta essere limitato e, numerose volte, fuorviante. Da qui la necessità di disporre di metodologie più ‘inclusive’ di analisi dei risultati in grado di cogliere il reale impatto di opzioni di vendita/commercializzazione. Negli ultimi anni molti sono stati gli studi effettuati su quella che la letteratura definisce come la ‘market-oriented managerial accounting’ (Foster and Gupta, 1994; Helgesen, 2006), cioè l’insieme di strumenti e metodologie di analisi dei risultati aventi come oggetto il valore del mercato servito. L’approccio più citato in questa prospettiva è la ‘Customer Profitability Analysis’, modello che si concentra sul cliente finale di un’impresa con l’obiettivo di individuare il valore economico-finanziario della clientela servita. Molteplici possono essere le metodologie di analisi dei risultati che ricadono all’interno della ‘Customer Profitability Analysis’; l’elemento che le accomuna è la volontà di comprendere gli effetti che le strategie commerciali hanno in termini d’impatto aziendale. L’oggetto di misurazione non è solamente il cliente servito, a volte possono essere segmenti di mercato, aree geografiche, piuttosto che i canali attraverso i quali si distribuiscono prodotti o servizi offerti. La scelta dell’oggetto di misurazione dipende, in prima battuta, dal business in cui si opera e dalle modalità di gestione scelte dall’azienda, le quali necessitano, comunque, di una coerenza con il settore di appartenenza. Misurare i risultati commerciali è, quindi, in prima battuta, un problema di scelta dei corretti oggetti di misurazione: essi devono esprimere le dinamiche di mercato e le logiche di relazione esistenti fra l’azienda e i propri clienti. Il tema dell’oggetto si associa quindi a quello delle metriche di misurazione, che, come detto in precedenza, non possono identificarsi esclusivamente con il fatturato.
Le misure dell’azione commerciale: un quadro di riferimento
La volontà di comprendere con sempre maggiore precisione le implicazioni di una scelta strategica fa emergere la necessità di affiancare ai modelli caratterizzati da approcci più qualitativi, metodologie con maggiore enfasi sulle dimensioni quantitative. Tale necessità è spiegata dal bisogno di valutare gli impatti economico-finanziari che una strategia commerciale può avere (combinando dinamiche di ricavo con dinamiche di costo). Sono questi i metodi che vengono considerati spesso come il punto di incontro tra due discipline che si è soliti pensare completamente distinte: accounting e marketing (Gleaves, Burton, Kitschoff, Beats, Whittington, 2008). Scopo ultimo di queste modalità di analisi dei risultati commerciali è il controllo della marginalità d’impresa e la possibilità di metterla in relazione alle principali leve d’azione, e, più nello specifico, alle leve commerciali; dette leve possono essere (con qualche semplificazione) ricondotte a tre differenti tipologie: volumi di vendita, prezzo di vendita (con tutte le considerazioni in termini di relazione prezzo-qualità che esso sottende) e mix di assortimento. Da qui l’obiettivo di disporre di misure che, da un lato, orientino la valutazione e l’indirizzamento dell’attività commerciale al valore prodotto e non al fatturato, e, dall’altro, sappiano trovare la relazione esistente fra detto valore e le potenziali cause sottostanti. La necessità di pensare al valore deve portare le imprese a riorientare i propri sistemi di misurazione di efficacia commerciale dai ricavi di vendita (che non sono, di per sé, evocativi di valore in senso stretto) a un qualche indicatore di ‘contribuzione’ (il margine, appunto) mantenendo, tuttavia, distinti tutti quei fenomeni di distruzione/ creazione di valore non direttamente riferibili all’attività di vendita (primo fra tutti il governo della produttività). L’esigenza di ricercare una relazione fra valore prodotto e determinanti commerciali richiede l’utilizzo di una tecnica in grado di determinare ‘oggettivamente’ il contributo dato da ciascuna leva nel processo di distruzione/creazione di valore per l’azienda. La metodologia che consente il perseguimento di entrambi gli obiettivi è l’analisi degli scostamenti di efficacia competitiva, strumento ancora poco diffuso nel mondo delle imprese, ma sicuramente molto utile, sia in termini di capacità segnaletica, sia nei processi simulativi, volti a verificare gli impatti sui risultati d’impresa conseguenti a un cambiamento delle proprie strategie commerciali.
L’analisi degli scostamenti commerciali: il quadro di riferimento
La tecnica degli scostamenti è, in generale, lo strumento più adeguato per misurare a livello aziendale l’allineamento/ disallineamento fra risultati passati (o obiettivi assegnati) e risultati attuali, e per monitorarne le cause sottostanti. Scopo di questo strumento è, da un lato, cogliere i trend di valore generato/distrutto (in ultima istanza rappresentato dal reddito netto dell’azienda) e, dall’altro, identificare la capacità di ciascun’area aziendale di migliorare/peggiorare la sua contribuzione. Questa tecnica risulta particolarmente efficace per monitorare il segmento di valore riconducibile alla gestione operativa dell’impresa (espresso dall’EBIT o reddito operativo), mentre non è altrettanto significativa per le componenti riferibili alla gestione finanziaria, fiscale ed, eventualmente, straordinaria. L’attenzione al reddito operativo e alle sue componenti rende la tecnica in oggetto ‘inclusiva’, ovvero tesa a identificare tutte le possibili cause di disallineamento fra passato (o obiettivi di budget) e situazione attuale; la capacità di segmentazione di detto reddito consente, tuttavia, alla stessa tecnica un approccio analitico, ovvero in grado di ricondurre tutti i possibili disallineamenti a motivazioni specifiche. La combinazione di queste due componenti consente di scomporre la variazione di reddito operativo in tre ambiti aziendali principali e di calcolare con riferimento a ciascuno di essi allineamenti/disallineamenti; nello specifico possono essere calcolati (si veda figura 1)
-) scostamenti dei costi di produzione;
-) scostamenti dei costi riconducibili alle unità/attività di servizio;
-) scostamenti commerciali.
Gli scostamenti di produzione sono, tendenzialmente i più utilizzati in azienda, soprattutto in quelle realtà caratterizzate da una produzione continua (o a lotti non particolarmente personalizzati). Dette realtà si caratterizzano, infatti, per la disponibilità di valori standard (rappresentati da Distinte Base e Distinte Cicli valorizzate) rispetto ai quali è inevitabile fare una comparazione con l’effettivo, al fine di verificare il grado di adeguatezza fra le condizioni di funzionamento aziendali originariamente ipotizzate e i comportamenti reali lungo il processo di approvvigionamento e d’impiego dei molteplici fattori produttivi aziendali. Nasce dall’impiego di questo strumento la possibilità di valutare il grado di efficienza e la capacità d’acquisto dei diversi fattori produttivi da parte dell’impresa. Molto meno diffusa è, invece, l’analisi degli scostamenti dei costi generali e amministrativi. La minore diffusione si sposa però, in questo caso, a una minore fattibilità di analisi dettagliate. In virtù della maggiore eterogeneità delle attività svolte dalle unità di staff e della presenza di un numero decisamente maggiore di determinanti che ne possono condizionare le dinamiche, calcolare gli scostamenti con l’obiettivo di individuare le maggiori/minori efficienze aziendali risulta molto complesso. L’obiettivo sarebbe perseguibile solo con l’implementazione di sistemi di activity based costing, della cui difficoltà d’implementazione e di manutenzione sono testimoni molti contributi teorici e altrettante esperienze aziendali. È preferibile in quest’ambito utilizzare tecniche di diagnosi, controllo e simulazione di natura diversa. Situazione ancora differente è quella degli scostamenti commerciali. Anche in questo caso il livello di diffusione tende a essere ancora basso, malgrado non esistano grandi difficoltà di calcolo e l’utilità connessa all’impiego di questo strumento sia decisamente alta. È, dunque, quella degli scostamenti di efficacia competitiva, l’area rispetto alla quale una lettura combinata di utilità dell’analisi, difficoltà della medesima e grado di diffusione qualifica una grande potenzialità di sviluppo dello strumento. Obiettivo di tale analisi sarà quello di rendere evidenza delle variazioni di marginalità d’impresa connesse alle scelte commerciali intraprese.
L’analisi degli scostamenti commerciali: la metodologia
Come detto in precedenza l’analisi degli scostamenti commerciali ha come obiettivo ultimo quello di rappresentare la variazione di marginalità di un’azienda rispetto a un valore atteso (o perseguito in passato) legandola alle principali scelte di relazione con il mercato di sbocco. Al fine di perseguire questo risultato occorre, in primo luogo, definire analiticamente la configurazione della marginalità oggetto di analisi (eliminando, in particolare, le componenti di detta marginalità riferibili alle condizioni di efficienza operativa, più che alla dimensione dell’efficacia competitiva) e, secondariamente, scomporre la variazione di marginalità nelle tre componenti precedentemente anticipate: volume, mix e prezzo di vendita.
Ne consegue che la variazione di margine possa essere articolata come segue (si veda figura 2):
- delta quantità: scostamento di marginalità dovuto a un aumento o una diminuzione della quantità complessivamente venduta rispetto a un valore atteso (o perseguito nel passato);
- delta mix: scostamento di marginalità dato dallo spostamento delle vendite verso prodotti / servizi con un maggiore o minore margine rispetto a un valore atteso (o perseguito nel passato);
- delta margine unitario: scostamento del margine d’impresa in conseguenza di un maggiore o minore margine unitario ottenuto sui propri prodotti / servizi rispetto a un valore atteso (o perseguito nel passato).
In altri termini, l’analisi degli scostamenti di efficacia competitiva cerca di comprendere (e di valorizzare) come le diverse scelte di vendita possano incrementare o drenare risultato, posto che estremizzando tali scelte possono essere riconducibili all’assortimento disponibile e ai volumi conseguibili dato un certo sistema d’offerta (volumi consentiti dalle dinamiche di settore e dagli obiettivi di quota di mercato), alla composizione di detto assortimento (che si traduce nella scelta di quali prodotti enfatizzare in sede di vendita, e quali, al contrario, de-enfatizzare) e al posizionamento prezzi complessivo, di ciascuna famiglia (di prodotti e di clienti) e di ogni singola referenza. Con riferimento a quest’ultimo punto è utile, inoltre, sottolineare come il posizionamento di prezzo dipenda anche (o debba considerare anche) il costo di acquisto o di produzione del prodotto; la ricerca della giusta relazione prezzo-costo (a costo dato) è una delle sfide più significative per l’area commerciale. È per rispondere a questa sfida che è vitale, come detto in premessa, ragionare di margine e non di fatturato.
L’analisi degli scostamenti commerciali: gli algoritmi di calcolo
Le modalità di calcolo degli scostamenti commerciali seguono una logica di scomposizione – sostituzione. Partendo dalla scomposizione del valore atteso nelle sue tre determinanti di quantità, mix e marginalità unitaria, si procede con la sostituzione dei valori obiettivo (o, in alternativa, dei valori di risultato conseguiti nell’anno precedente) con i valori effettivi di ogni variabile fino a comporre il risultato complessivo realizzato.
Nello specifico gli algoritmi di calcolo possono essere qualificati come segue:
Il delta quantità, così come calcolato, esprime il differenziale di marginalità dovuto allo scostamento registrato tra le quantità effettive vendute rispetto a quelle attese (o, in alternativa, vendute nel periodo precedente). In altri termini, mantenendo fissi il mix e il margine unitario si isola l’effetto delle sole quantità cedute. Al contrario il delta mix mostra la differenza di marginalità in conseguenza dello scostamento tra il mix di vendita atteso (o, in alternativa, conseguito nel periodo precedente) e quello effettivo. Come già spiegato, le aziende che hanno un portafoglio prodotti allargato devono avere la coscienza della marginalità di ogni prodotto e del loro peso sull’assortimento totale; grazie a questo scostamento si è in grado di comprendere se le strategie di collocazione prodotti (in termini di peso a marginalità data) decise a monte sono state perseguite al meglio oppure sono state disattese. Infine, attraverso il delta di margine unitario si ha la possibilità di comprendere il differenziale di profitto ottenuto in conseguenza della differenza di contributo dato da ogni singola referenza. L’analisi degli scostamenti commerciali risulta quindi un possibile mezzo di comprensione degli impatti di scelte perseguite sui risultati aziendali; essa consente anche di comprendere se, a fronte di strategie commerciali ‘dichiarate’, la forza vendita ha effettivamente attuato comportamenti conseguenti o se, al contrario, le strategie emergenti dai comportamenti sono disallineate rispetto agli obiettivi originari. Come più volte dichiarato l’analisi può essere applicata anche comparando i risultati di periodi precedenti con quelli del periodo oggetto di studio; ciò risulta essere consigliabile in tutte quelle realtà in cui il budget si caratterizza per un basso grado di realismo o per un basso grado di profondità. A questo proposito si pensi, ad esempio, al fatto che l’applicazione di questa metodologia richiede che a preventivo siano definiti analiticamente quantità e prezzi di vendita di ogni singola referenza; soprattutto in realtà caratterizzate da una forte ampiezza e profondità assortimentale non è detto che ciò si verifichi. Proprio per questa ragione la sostituzione di dati di budget con dati relativi a periodi precedenti risulta essere utile e, in alcuni casi, di fatto necessaria. È, tuttavia, indubbio che solo con il confronto con i valori attesi è possibile comprendere appieno il grado di allineamento fra obiettivi e risultati. In sintesi, utilizzando un dato di budget si valuta l’effettivo raggiungimento degli obiettivi assegnati in sede di definizione delle strategie, mentre utilizzando valori storici si riesce solo a diagnosticare eventuali cambiamenti in atto nel mercato e nella relazione fra azienda e mercato. L’elevata utilità associabile a tale strumento rende preferibile che lo stesso preveda come primo utente la Direzione Commerciale e Aziendale, specialmente nei momenti di disegno delle strategie commerciali e nel processo di valutazione di quanto conseguito. Soltanto in un secondo momento è possibile valutare la possibilità d’implementazione dell’analisi a un livello più operativo. Si fa riferimento ai casi in cui il portafoglio prodotti è molto allargato e la gestione delle diverse categorie merceologiche è delegata a livelli gerarchici inferiori. In questi casi l’alta direzione indicherà gli obiettivi da raggiungere e sarà compito dei responsabili dei diversi prodotti attivare processi coerenti con tali direttive utilizzando l’analisi degli scostamenti come strumento di controllo ‘nel durante’ delle proprie azioni.
L’analisi degli scostamenti commerciali: l’oggetto di misurazione e la scelta del costo
Ogni azienda imposta il proprio sistema di analisi dei risultati coerentemente con il proprio sistema di aree strategiche d’affari (ASA), definibili come quei segmenti di mercato presidiati dall’azienda alla ricerca di un vantaggio competitivo (Zan, 1985). Personalizzato è anche il sistema di monitoraggio delle diverse ASA e diverso è il sistema di misurazione implementato per ciascuna (o le modalità d’interpretazione delle evidenze emergenti). In generale la definizione delle ASA può alternativamente muovere dall’analisi dei mercati (strategie differenti a fronte di mercati differenti) o dal proprio sistema d’offerta e dai processi produttivi (in senso lato) sottostanti (strategie differenti a fronte di prodotti/processi differenti). In sintesi la scelta dell’oggetto di misurazione rilevante in ottica strategica si posiziona fra aggregazione di clienti e aggregazione di prodotti. Anche la costruzione di un sistema di analisi degli scostamenti commerciali non si può sottrarre a questa scelta: l’applicazione degli algoritmi di calcolo richiede l’identificazione di un definito oggetto rispetto al quale detti algoritmi devono essere applicati. Gli scostamenti commerciali è bene siano calcolati coerentemente con l’oggetto principale di misurazione, ritenuto rilevante dal punto di vista strategico (e, conseguentemente, organizzativo). Naturalmente, a seconda delle esigenze del management dell’impresa è sempre possibile rilasciare un’analisi degli scostamenti avente come oggetto anche una grandezza diversa dalla dimensione commerciale considerata primaria; in tal caso bisognerà fare attenzione alle fonti alimentanti il sistema di calcolo. È fondamentale sottolineare, infatti, che la scelta dell’oggetto di calcolo non può sottovalutare l’importanza di avere omogeneità di unità di misura in termini di volume; in caso contrario è utile individuare delle ponderazioni che rendano omogenei i risultati volumetrici (tuttavia la ponderazione incorpora un rischio di alterazione dei risultati). In conclusione, l’utilizzo di un oggetto di valutazione non coerente con il modello strategico dell’impresa può portare a un disallineamento tra obiettivi e oggetti di misurazione e a qualche problema di calcolo, con l’indubbia difficoltà di valutazione dei risultati che da ciò consegue. La scelta dell’oggetto è, tuttavia, solo il primo snodo metodologico; altro snodo cruciale è, infatti, il parametro di misurazione (come anticipato in premessa). Da questo punto di vista se i volumi non costituiscono un problema, come neppure le percentuali evocative del mix di vendita, il vero tema è costituito dalle modalità di calcolo della marginalità unitaria. Il margine indagato solitamente tramite gli scostamenti commerciali è il gross margin, ovvero il fatturato ottenuto dedotti i soli costi variabili sostenuti per realizzarlo o commercializzarlo. Procedendo per questa strada diventa così possibile articolare lo scostamento di margine in due componenti rappresentate rispettivamente dalla variazione di margine riconducibile a uno scostamento di prezzo di vendita e dalla variazione riferibile a un cambiamento nel costo di acquisto e/o di produzione.
Diventa a questo punto possibile calcolare i seguenti ulteriori scostamenti:
- scostamento di prezzo unitario: scostamento di marginalità causato dal maggiore o minore prezzo unitario di vendita effettivo rispetto a quanto preventivato (o conseguito nel periodo precedente).
• scostamento di costo unitario: variazione di marginalità causata da un differente costo unitario sostenuto rispetto a quello atteso (o conseguito nel periodo precedente).
Nello specifico gli algoritmi di calcolo possono essere qualificati come segue:
Detta separazione consente evidentemente di comprendere la perdita di marginalità riconducibile effettivamente alla sola dimensione dell’efficacia competitiva (il delta prezzo) e di separarla dalla variazione di redditività più propriamente riferibile al processo di acquisto e di produzione (normalmente definita variazione riferibile alle diverse condizioni di efficienza operativa). In senso stretto, pertanto gli scostamenti di natura commerciale devono intendersi come volume, mix e prezzo; peraltro leggere in questa sede anche gli scostamenti di costo consente, in ogni caso, di tenere sotto controllo il perseguimento di una buona gestione della relazione prezzo – costo. Se normalmente esiste grande condivisione in merito all’utilità dello strumento sinteticamente descritto nei paragrafi precedenti, è altrettanto diffusa la convinzione che lo stesso sia di difficile applicazione pratica. È questa, nei fatti, la ragione ultima della distanza fra utilità percepita e diffusione effettiva di cui si è parlato all’inizio del presente contributo.